企業(yè)籌建期發(fā)生開辦費(fèi)的稅收處理與會(huì)計(jì)處理

　　【問(wèn)題】

　　我供職的是一家房地產(chǎn)企業(yè)，2010年9月成立，目前剛開始建房，預(yù)計(jì)2012年5月才能進(jìn)入銷售階段。請(qǐng)問(wèn)：企業(yè)在2012年5月之前發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)用如何處理？能進(jìn)帳嗎？

　　【解答】

　　開辦費(fèi)指企業(yè)在企業(yè)批準(zhǔn)籌建之日起，到開始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)（包括試生產(chǎn)、試營(yíng)業(yè)）之日止的期間（即籌建期間）發(fā)生的費(fèi)用支出。包括籌建期人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)建成本的匯兌損益和利息支出?；I建期是指企業(yè)被批準(zhǔn)籌建之日起至開始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)（包括試生產(chǎn)、試營(yíng)業(yè)）之日的期間。

　　根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2009]98號(hào)）規(guī)定：新稅法中開（籌）辦費(fèi)未明確列作長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。企業(yè)在新稅法實(shí)施以前年度的未攤銷完的開辦費(fèi)，也可根據(jù)上述規(guī)定處理。

　　稅法中的關(guān)于長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的規(guī)定如下：

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第十三條 在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷的，準(zhǔn)予扣除：

　?。ㄒ唬┮炎泐~提取折舊的固定資產(chǎn)的改建支出；

　　（二）租入固定資產(chǎn)的改建支出；

　?。ㄈ┕潭ㄙY產(chǎn)的大修理支出；

　?。ㄋ模┢渌麘?yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十八條規(guī)定企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項(xiàng)和第（二）項(xiàng)所稱固定資產(chǎn)的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長(zhǎng)使用年限等發(fā)生的支出。 企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項(xiàng)規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷；第（二）項(xiàng)規(guī)定的支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)延長(zhǎng)使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項(xiàng)和第（二）項(xiàng)規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)延長(zhǎng)折舊年限。第六十九條 企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項(xiàng)所稱固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時(shí)符合下列條件的支出：

　　（一）修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；

　　（二）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。

　　企業(yè)所得稅法第十三條第（三）項(xiàng)規(guī)定的支出，按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。第七十條 企業(yè)所得稅法第十三條第（四）項(xiàng)所稱其他應(yīng)當(dāng)作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。由于貴公司在2012年5月之前沒有實(shí)現(xiàn)銷售（營(yíng)業(yè)）收入，2010年、2011年度依上述規(guī)定計(jì)算可扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為零，即業(yè)務(wù)招待費(fèi)在稅法上不允許列支扣除。

　　會(huì)計(jì)處理：

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第五十條規(guī)定：“除購(gòu)建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費(fèi)用，先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益。如果企業(yè)長(zhǎng)期待攤的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會(huì)計(jì)期間受益的，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷的該項(xiàng)目的攤余價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。”

　　企業(yè)會(huì)計(jì)制度中關(guān)于長(zhǎng)期待攤費(fèi)用科目的賬務(wù)處理規(guī)定如下：

　　1901長(zhǎng)期待攤費(fèi)用

　　一、本科目核算企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上（不含四年）的各項(xiàng)費(fèi)用，包括固定資產(chǎn)修理支出、租入固定資產(chǎn)的改良支出以及攤銷期限在1年以上的其他待攤費(fèi)用。

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　　三、企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)在開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的當(dāng)月起一次計(jì)入開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記本科目。

　　四、企業(yè)發(fā)生的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，借記本科目，貸記有關(guān)科目。攤銷時(shí)，借記“制造費(fèi)用”、“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目。

　　根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定企業(yè)發(fā)生的開辦費(fèi)在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集然后在開始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的當(dāng)月一次計(jì)入管理費(fèi)用。

　　但是新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》按照頒布的會(huì)計(jì)科目表及核算內(nèi)容，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的內(nèi)容有所變化，開辦費(fèi)的處理也與以前不同。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南——會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理中：

　　1801長(zhǎng)期待攤費(fèi)用規(guī)定：一、本科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊? 年以上的各項(xiàng)費(fèi)用，如以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出等。

　　6602管理費(fèi)用：三、管理費(fèi)用的主要賬務(wù)處理（一）企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開辦費(fèi)，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用等，借記“管理費(fèi)用”科目，貸記銀行存款等科目。

　　可見使用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)發(fā)生的開辦費(fèi)用不再計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用核算而是直接在發(fā)生時(shí)計(jì)入管理費(fèi)用進(jìn)行歸集。這與稅法規(guī)定基本一致。但是鑒于現(xiàn)實(shí)操作中的困難，稅法給予了一定的選擇余地，企業(yè)以前作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用未攤銷完畢的可以在剩余年限繼續(xù)攤銷。

　　企業(yè)要根據(jù)自身使用的會(huì)計(jì)制度來(lái)確定開辦費(fèi)的處理辦法。