解讀新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》的12大變化

　　為了適應拉動內需、配合增值稅轉型的需要，國務院總理***于2008年11月10日簽署了第540號國務院令，公布了新修訂的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》。2008年12月15日，財政部、國家稅務總局以財政部和國家稅務總局令第52號，發(fā)布了新修訂的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（簡稱新細則），并規(guī)定與修訂后的《營業(yè)稅暫行條例》一起從2009年1月1日開始實施。

　　新修訂的細則與1993年公布的《營業(yè)稅暫行條例實施細則》（簡稱原細則）相比，雖然形式上看條款由原來的36條減少至現(xiàn)在的28條，字數(shù)也減少了400字左右，但是實質內容卻發(fā)生了以下十二個方面的重大變化。
　?。ㄒ唬┩貙捔艘曂N售范圍
　　新細則關于視同銷售的范圍，單列了第五條予以明確，并拓寬了視同銷售的范圍。
　　1、將無償贈送土地使用權納入征稅范圍，是因為不動產(chǎn)和土地使用權具有相同性質，不動產(chǎn)的轉移也必然伴隨著土地使用權而轉移。

　　2、首次將個人無償贈送其他單位或者個人的不動產(chǎn)或者土地使用權行為納入了視同銷售范圍。
也就是說從2009年1月1日開始，對個人將不動產(chǎn)或者土地使用權無償贈與他人的行為需要征收營業(yè)稅了。

　　3、增加了兜底條款“財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形”，為以后財政部、國家稅務總局新增視同銷售范圍提供了依據(jù)。

　　4、刪除了原細則中關于“轉讓不動產(chǎn)有限產(chǎn)權或永久使用權，視同銷售不動產(chǎn)”的規(guī)定。原《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿） 》（國稅發(fā)[1993]149號）對此的規(guī)定，按說也應該取消。

　?。ǘ┰俅蚊鞔_對特殊混合銷售的稅務處理
　　新細則第七條明確規(guī)定：納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業(yè)額：
????? （1）提供建筑業(yè)勞務的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；
????? （2）財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。

　　關于“提供建筑業(yè)勞務的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為”的稅務處理問題，國家稅務總局曾于2002年下發(fā)了“國稅發(fā)[2002]117號文”、2006年下發(fā)了“國稅發(fā)[2006]80號文”。這兩個文件對“納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅應稅勞務并提供建筑業(yè)勞務征收增值稅、營業(yè)稅劃分問題”進行了規(guī)范，廢除了重復征稅的規(guī)定。這次修訂，將上述內容納入了細則的范圍。

　　新細則第七條中的“財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形”屬于兜底條款，為財政部、國家稅務總局增加“其他混合銷售行為”的特殊稅務處理提供了依據(jù)。

　　同時，取消了原細則中“混合銷售行為由國家稅務總局征收機關確定”的政策，與新增值稅暫行條例實施細則的規(guī)定保持一致。

　?。ㄈU展了價外費用的外延?
　　新細則第十三條增加了價外費用所包括的內容，擴展了價外費用的外延，與原細則相比增加了“補貼、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、罰息”等內容。

　　這樣規(guī)定，一方面是為了與增值稅、消費稅條例細則保持一致，另一方面消除了實際工作中納稅人與主管稅務機關對“價外費用”的不同理解，統(tǒng)一了認識，增強了可操作性。

　　同時，新細則第十三條，還明確規(guī)定了同時符合以下3個條件的代為收取的***性基金或者行政事業(yè)性收費，不屬于價外費用，不應該繳納營業(yè)稅。
　?。?）由國務院或者財政部批準設立的***性基金，由國務院或者省級人民***及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業(yè)性收費；
　?。?）收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)；
　　（3）所收款項全額上繳財政。

　　（四）統(tǒng)一了營業(yè)額減除、扣除的規(guī)定
　　新細則對營業(yè)額的減除和扣除問題，進行了明確和重申。
　　1 、減除營業(yè)額的規(guī)定
　　新細則第十四條明確規(guī)定：納稅人的營業(yè)額計算繳納營業(yè)稅后因發(fā)生退款減除營業(yè)額的，應當退還已繳納營業(yè)稅稅款或者從納稅人以后的應繳納營業(yè)稅稅額中減除。

　　2 、營業(yè)額扣除的規(guī)定
　　新細則第十五條明確規(guī)定，納稅人發(fā)生應稅行為，如果將價款與折扣額在同一張**上注明的，以折扣后的價款為營業(yè)額；如果將折扣額另***的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。

　　上述兩項規(guī)定，“財稅〔2003〕16號文”中關于“營業(yè)額問題”曾經(jīng)明確規(guī)定過，這次僅僅是進行明確和重申，并將其規(guī)范到細則的范疇。

　?。ㄎ澹┲厣炅私ㄖb飾勞務的征稅問題?
　　關于建筑業(yè)的征稅問題，新細則刪除了原細則的第十八條規(guī)定，將其內容變更為新細則的第十六條。

　　新細則第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。

　　上述規(guī)定與原細則的第十八條看似相近，但是“建筑裝飾勞務”的征稅問題發(fā)生了較大的變化。將建筑裝飾勞務的營業(yè)額作了“例外”的處理，即業(yè)主提供的原材料和設備，可以不計入繳納營業(yè)稅的范圍。

　　關于“建筑裝飾勞務”的征稅問題的變化，開始于財政部、國家稅務總局的《關于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅〔2006〕114號）文件規(guī)定。該文件明確了納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設備價款）確認計稅營業(yè)額。

　　在實際工作中，“財稅〔2006〕114號”文件并沒有得到很好的執(zhí)行，甚至有個別省市地方稅務局明確提出，該文件是答復上海的，我們不執(zhí)行。因此，本人認為細則是重申關于建筑裝飾勞務的征稅問題，我們必須認真執(zhí)行。

　　（六）調整了建筑工程設備征稅政策
　　從細則第十六條可以看出，建設方提供設備的價款，不需要繳納營業(yè)稅。這與“財稅〔2003〕16號文”的規(guī)定是不一致的。

　　“財稅〔2003〕16號文”明確規(guī)定，建筑安裝工程的計稅營業(yè)額不應包括設備價值，具體設備名單可由省級地方稅務機關根據(jù)各自實際情況列舉。也就是說，凡是屬于列入省級地方稅務機關列舉的設備名單中的建筑工程設備，無論是甲方提供還是施工單位自行采購，均可以不繳納營業(yè)稅。