中華人民共和國稅收征收管理法條文釋義

中華人民共和國稅收征收管理法釋義

(2001年4月28日第九屆全國人民代表大會常務委員會第二十一次會議通過)

靠前部分 緒論

稅收征納關系的基本規(guī)范及稅收法律的若干問題

(全國人大常委會法制工作委員會副主任 卞耀武)

　　稅收征收管理法經過國家最高立法機關決定予以修訂，作出了全面的修改，從而使之成為一部新的稅收征收管理法。這部法律在全國人大常委會的審議歷時8個月，共進行了四次審議，廣泛征求了全國各個地方、各個部門和研究機構、專家的意見，聽取了城市和農村對稅收征管的議論和建議。根據各方面的意見，在審議過程中作了反復的修改，形成十余個修改稿，最后形成的是提交全國人大常委會會議的建議表決稿。

　　新的稅收征管法是一部重要的法律，在國家的活動中，在現(xiàn)實的社會中，在經濟發(fā)展中，都會產生重要的影響，當然也會與億萬人有密切的聯(lián)系，因而應當了解和研究這部法律的實質內容，掌握它所調整的方方面面的權利義務關系，這是有必要的，尤其是與稅收有利害關系的單位或個人更有必要。

　　下面從幾個主要的方面進行闡述，目的是想有助于理解具體的法律規(guī)范，把握立法內容，為正確地運用這部法律提供參考。

　　一、新稅收征管法的意義和特點

　　新的稅收征管法的基本內容是規(guī)范稅收征收和繳納行為，這也就是在這部法律中進一步明確和完善稅收征收與繳納的法律關系，并以這種關系為核心，增添和完善了稅收征管的許多其他相關的規(guī)范，使整個稅收征管制度呈現(xiàn)出了新的變化。這次修訂稅收征收管理法，共修改近九十處，增加了許多新的條文，原有的條文也有較大的改動，從立法宗旨、稅收法律原則到基本條款以及若干操作規(guī)范，都有明顯的修改與完善。

　　新的稅收征收管理法，根據稅收征管新的經驗，新的情況，新的需要，確立了新的規(guī)范，完善了原有的規(guī)則，適應了當前加強稅收征收管理的形勢，在保障國家稅收收入，保護納稅人合法權益，推進稅制改革，調整稅收征納關系等方面都有積極的意義，能發(fā)揮重要的作用。對于稅收法律制度來說，這部法律的修訂，將會有力地推進稅收的法制化，使稅收更多地、更有效地納入法制化的軌道，提高規(guī)范化的水平。

　　修訂后的稅收征收管理法表現(xiàn)出了以下一些重要特點：

　　1.強調稅收的征收與繳納必須以法律為基礎，確立和充實了一批新的規(guī)范，朝著完善稅收征納法律關系這個目標跨出了一大步。

　　2.進一步明確征稅的法定主體，為建立和維護良好的稅收法律秩序作出了關鍵性的規(guī)定。

　　3.增強對納稅人合法權益的保護，重視依法調整國家和納稅人之間的利益關系，培育納稅人依法納稅的自覺性。

　　4.提高稅收程序規(guī)范化的水平，從規(guī)范基礎工作開始，到征收管理的主要環(huán)節(jié)，都補充和增添了有關行為規(guī)則的內容，強調按法定程序征稅。

　　5.強化保護國家的稅收，促使納稅人依法履行納稅義務，從稅源控制到打擊偷逃稅收，在法律上作出一系列規(guī)定，發(fā)揮法律的引導、保護、規(guī)范作用，依法增強懲罰力度。

　　6.有力地推進稅收執(zhí)法行為的規(guī)范化，在推進規(guī)范化的基礎上，提高執(zhí)法水平，加強執(zhí)法監(jiān)督，實現(xiàn)秉公執(zhí)法，嚴格執(zhí)法。

　　7.具體、深入地促進稅收法制化，在修訂稅收征收管理法過程中，立足于將依法治國的基本方略貫徹于各項法律規(guī)范，既有具體的、可操作的規(guī)定，又有更深層次的法律調整。

　　上述七個方面的特點，是稅收征收管理法在修訂過程中體現(xiàn)出來的，其實也是這部新的稅收征收管理法本身所應有的特點。這些特點是與這部法律的內容直接聯(lián)系在一起的，下面將在闡述稅收征收管理法的基本內容時，分析這些特點的具體表現(xiàn)，在闡述稅收法律相關問題時，也將涉及這些特點。實質上這些特點是反映了稅收征管立法上新的、重要的進展，也是新稅收征收管理法的最為重要的內容，它直接決定著稅收征管的實際活動。

　　二、稅收征納關系必須遵循法律而建立

　　稅收征收管理法是以規(guī)范稅收征收和繳納行為為基本內容的，這種征收和繳納的行為，形成了稅務機關征稅與納稅人納稅的征納關系。對于這種關系，需要分析和明確它的形成的基礎，憑以建立的依據，所涉及的內容。

　　1.稅收征納關系的形成

　　首先，應當從認識稅收的產生和本質來分析征納關系的形成。稅收發(fā)生于國家產生和發(fā)展之后，只有有了國家才會有稅收，稅收是國家行使其權力的結果。國家為什么以其權力來征收稅收，一個明顯的目的是滿足國家的需要。國家為了實現(xiàn)自己的職能必需有物質財富的支持，它就憑借其權力從納稅人那里無償取得。無償?shù)貜募{稅人那里取得財富的數(shù)量和方式，往往取決于國家的發(fā)展和職能的變化，也取決于社會經濟的發(fā)展和納稅人的財富積累。在現(xiàn)代，國家的需要增加，同時稅收又成為調控手段，稅收的作用加大;納稅人也會承擔更多的納稅義務，稅收滲透到社會生活的各個方面。在這樣的背景下，國家憑借其權力征稅，納稅人履行納稅義務納稅，一方征稅，無償?shù)卣魇占畚镔|財富，另一方納稅，將自己的財富無償?shù)剞D移到國家那里。在稅收中，這兩方面誰也不可缺少，必須緊緊地結合在一起，形成了由稅收征收和繳納兩種行為，由征稅主體和納稅主體共同形成稅收征納關系，這種關系的存在是制定稅收征收管理法的客觀條件，沒有這種客觀的條件，稅收征管立法就缺乏必要的前提。

　　2.稅收征納關系的確立以法律為基礎

　　稅務機關征收稅款，納稅人繳納稅款，這都不是隨意的、聽其自愿的行為，也不是由雙方平等協(xié)商達成協(xié)議后實施的行為，如果是那樣，就形成不了稅收，更難以形成稅收征納關系。稅收機關征收稅款，憑借的是國家的權力，帶有強制性;納稅人履行納稅義務，將一部分財富轉移給國家，是服從國家的權力，接受強制性。這都以遵守和執(zhí)行一個共同意志為前提，這個共同意志就是表現(xiàn)為法律的國家意志。稅務機關執(zhí)行國家意志，征收稅款，從納稅人那里無償?shù)厝〉脷w國家支配的財富;納稅人遵循國家的意志，履行納稅義務，將一部分財富交由國家支配，歸國家所有。這種征收和繳納的關系，都是由國家的意志所決定的，權威的表現(xiàn)形式就是以法律為基礎建立規(guī)范的稅收征納關系。法律的普遍性、權威性、強制性，適應了國家稅收的需要，國家的稅收制度只有采用法律形式才能確立，才是有效的和有權威性的。稅收征納關系以法律為基礎，征納雙方才能相對應地結合在一起，沒有法律的權威和約束力，如果征稅主體缺乏征稅的權力，或者納稅一方不受約束，不履行納稅義務，稅收征納關系是無法形成的，稅收的征收管理就將是不現(xiàn)實的，或者是被扭曲的，不能正確地實施。因此，稅收征收和繳納的關系是以法律為依據建立起來的，并獲得法律的有力保護，這就是稅收征收管理法立法的前提，基本的理論，必須貫徹的原則。如果不肯定或者不堅持稅收征納關系以法律為基礎，那就沒有必要制定一部好的稅收征收管理法來規(guī)范稅收征納關系。當然，現(xiàn)在已經制定并完善了稅收征收管理法，不需要再討論是否制定這部法律，但必須強調的是，稅收征納關系的建立和調整，應當以法律為準繩，要增強法律意識，有明確的以法治稅的指導思想。

　　這里需要說明的是，稅收征收管理法是一部稅收程序法，它所調整的是稅收的確定和稅收的征收過程，確立在這個過程中一系列的行為規(guī)則和辦事程序。而與稅收程序法相對應的是稅收實體法，所調整的內容是什么樣的人需要履行納稅義務，有哪些義務，這些義務的變更或解除等?；蛘哒f，稅收實體法是規(guī)定收什么稅、收多少，是否減免的問題，而稅收程序法則是規(guī)定如何去征收這些稅，完成征收稅款的手續(xù)問題。對于稅收實體法來說，要求它正確地體現(xiàn)國家的稅收政策，內容是明確的;而對稅收程序法，則要求體現(xiàn)公正執(zhí)法，依法行事的原則，稅收征收和繳納的程序都是規(guī)范的。

　　3.稅收征納關系的法律依據

　　這就是在法律中如何確立稅收征納關系，首先，在最具有權威的憲法第五十六條中規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務。”這是一條憲法原則，不但所有的人要遵守，而且所有的法律要貫徹，依法征稅，依法納稅，是人們普遍遵行的行為規(guī)則。

　　在稅收征收管理法中對稅收的征收和繳納依照法律規(guī)定的條款主要有：

　　一是，明確規(guī)定凡依法由稅務機關征收的各種稅收的征收管理，均適用本法，也就是適用稅收征收管理法。這是一項普遍的要求，即依法征收的稅收，都一律要執(zhí)行法定的程序，不能有例外，也就是它們之間的征納關系都必須受法律的調整，納入法律軌道。

　　二是，明確規(guī)定稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行。這是表明稅收征納關系中的各項具體行為，或者說征納關系中的種種具體關系，都必須依法調整，不得有隨意性，更不得擅自決定。在審議稅收征收管理法修訂草案時，有的意見指出，有的地方擅自訂立項目，征收稅款，應當制止。實際上這種擅立征稅項目就是違法開征稅收，稅收征收管理法的規(guī)定加以明確禁止，排除了這種不規(guī)范的、無法律根據的行為。一切稅收的征收和繳納都必須具有合法性。

　　三是，指明關于規(guī)范稅收征納關系的依據，如果法律授權國務院規(guī)定的，則依照其制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。這是反映了中國在一定的階段所出現(xiàn)的情況，即法律授權國務院以行政法規(guī)的形式決定征收稅款的，這種行政法規(guī)與法律一樣執(zhí)行。

　　四是，明確規(guī)定任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規(guī)的規(guī)定，擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定。這項規(guī)定的實質是在稅收中排除一切不合法的行為，無法律規(guī)定的必須予以禁止。因為稅收是以強制力為后盾，無償?shù)貜募{稅人那里收取財富，必須要有法律、行政法規(guī)為依據，任何征稅活動包括稅務機關征收什么稅，要求納稅人履行何種納稅義務，都不得任意作出決定，而必須根據法律、行政法規(guī)的明確規(guī)定。當然，法律、行政法規(guī)規(guī)定的納稅義務，也只能依法減免，必須有法律上的依據。

　　五是，規(guī)范稅收征收和繳納關系的，只應當是國家的法律和由法律授權制定的行政法規(guī)，其他任何單位和個人都不能作出稅收方面違反法律、行政法規(guī)的決定，如果作出則應承擔法律責任。稅收征納關系只能由法律調整，排除與之相抵觸的決定，是保證稅權集中，行為規(guī)范，稅制統(tǒng)一，防止稅收秩序混亂的必要措施，這項措施的核心就是維護稅收法律的權威性，不容許侵犯這種權威性。

　　除憲法及稅法對稅收征納行為作出有關規(guī)定外，其他一些相關的法律也對稅收征納關系作出規(guī)定，比如會計法規(guī)定，稅務部門應當依照有關法律、行政法規(guī)規(guī)定的職責，對有關單位的會計資料實施監(jiān)督檢查;違反會計法規(guī)定，同時違反稅法規(guī)定，尚不構成犯罪的，由稅務部門在自己的職權范圍內依法進行處罰。又比如在中外合資經營企業(yè)法、個人獨資企業(yè)法等法律中都有稅收征收方面的規(guī)定，這些規(guī)定都是調整稅收征納關系的法律依據。

　　總之，在稅收征收管理法中所要確立的規(guī)則是，稅收征收和繳納關系的建立，必須以法律為根據，無法律明確規(guī)定的，不應形成合法有效的稅收征納關系;我國法律已為稅收征納關系作出了相關的規(guī)定，應當以此為依據維護我國的稅收制度，建立正常的稅收秩序。稅收必須法定，無法律規(guī)定的不得征稅，納稅人繳納稅款是法定的義務，無法律規(guī)定的不得形成納稅義務。