解讀：企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資

2月15日新發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》（以下簡稱新投資準(zhǔn)則）與2001年1月18日修訂的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》（以下簡稱原投資準(zhǔn)則）相比，在投資的分類、投資的初始計量、確認(rèn)被投資單位凈損益的份額、股權(quán)投資差額的攤銷等方面，存在較大的差異。具體如下：

　　一、新投資準(zhǔn)則規(guī)范的投資行為較原投資準(zhǔn)則具體。

　　新投資準(zhǔn)則僅規(guī)范長期股權(quán)投資。根據(jù)新發(fā)布的企業(yè)會計具體準(zhǔn)則，長期股權(quán)投資由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號—長期股權(quán)投資》予以規(guī)范，新投資準(zhǔn)則未予規(guī)范的投資，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》。原投資準(zhǔn)則將投資分為短期投資和長期投資，長期投資分為長期債券投資和長期股權(quán)投資。原投資準(zhǔn)則規(guī)范的投資行為比新投資準(zhǔn)則寬，新投資準(zhǔn)則僅規(guī)范長期股權(quán)投資行為，新會計準(zhǔn)則調(diào)整后的投資分類為：交易性證券投資、持有到期投資和權(quán)益性投資。其中，交易性證券投資類似于原來的短期證券投資。

　　二、新投資準(zhǔn)則增加了因企業(yè)合并所形成長期股權(quán)投資的規(guī)定。

　　新投資準(zhǔn)則第三條規(guī)定：“企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

　?。ㄒ唬┩豢刂葡碌钠髽I(yè)合并中，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　?。ǘ┓峭豢刂葡碌钠髽I(yè)合并中，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)以按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號—企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。“

　　三、新投資準(zhǔn)則引入公允價值的概念，準(zhǔn)則中多處使用了公允價值。

　　例如，新投資準(zhǔn)則規(guī)定：除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資外，其他方式取得的長期股權(quán)投資中，以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。投資者投入長期股權(quán)投資，在合同或協(xié)議中約定的價值符合公允價值的，按照約定價值，如果約定價值不公允，則應(yīng)當(dāng)按照公允價值。

　　再如，新投資準(zhǔn)則第九條規(guī)定：“長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。”

　　新投資準(zhǔn)則第十二條規(guī)定：“投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行適當(dāng)調(diào)整后確認(rèn)。”

　　四、新舊投資準(zhǔn)則采用何種方法核算的條件發(fā)生重大變化。

　　原投資準(zhǔn)則規(guī)定：長期股權(quán)投資應(yīng)根據(jù)不同情況，分別采用成本法或權(quán)益法核算。投資企業(yè)對被投資單位無控制，無共同控制且無重大影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算。投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

　　新投資準(zhǔn)則，對采用核算方法的依據(jù)進行了調(diào)整。按照新投資準(zhǔn)則的規(guī)定，用成本法核算的條件為：一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制；二是投資企業(yè)對被投資單位無共同控制或者重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。也就是說，對具有控制的被投資單位由原投資準(zhǔn)則規(guī)定的權(quán)益法核算變?yōu)樾峦顿Y準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算。同時，新投資準(zhǔn)則規(guī)定用成本法核算的另一種情況為無共同控制或者重大影響并且公允價值不能可控計量的長期股權(quán)投資。

　　新投資準(zhǔn)則對采用權(quán)益法核算的條件為：“投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。”

　　五、增加了在一定情況下需要調(diào)整的項目。

　　例如，新投資準(zhǔn)則規(guī)定：投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用規(guī)定的成本法核算，編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進行調(diào)整。也就是說，母公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)對子公司的成本法核算進行調(diào)整，調(diào)整為權(quán)益法核算。

　　再如，新投資準(zhǔn)則規(guī)定：被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

　　六、對股權(quán)投資差額的處理。

　　原投資準(zhǔn)則規(guī)定，權(quán)益法核算時，初始投資成本與應(yīng)享有的被投資單位所有者權(quán)益的份額之間的差額，作為股權(quán)投資差額，按一定期限平均攤銷，計入損益。

　　新投資準(zhǔn)則對股權(quán)投資差額，沒有規(guī)定按照一定期限在以后年度進行攤銷。