“善意取得”已明確，“善意開具”應(yīng)當(dāng)如何定性？

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕187號(hào)）、《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕1240號(hào)）等規(guī)定，對(duì)于“善意取得”的虛開發(fā)票的定性和處理已經(jīng)非常明確了。不過，截止至目前，還沒有任何一個(gè)文件提到“善意開具”這種情形。但在實(shí)踐中這種情形又是真實(shí)存在的，我們應(yīng)當(dāng)如何處理呢？

　　案件基本情況

　　卡車司機(jī)李某以B公司的名義，向A石油公司提出要購買大批量的成品油。A公司要求李某某提供開票的審核資料，于是李某某就提供了B公司的營業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證、危險(xiǎn)品經(jīng)營許可證等資料的復(fù)印件。A公司經(jīng)審核認(rèn)為，B公司具備從事成品油經(jīng)營的能力和資格，同意銷售。此時(shí)李某提出，公司的轉(zhuǎn)賬程序比較麻煩，內(nèi)部審批程序時(shí)間較長，希望直接通過其個(gè)人賬戶款與A公司完成交易。A公司同意了李某的意見。然后雙方按照一般的銷售流程，李某付款給A公司，A公司給B公司開具提貨單，李某拿著B公司的提貨單自行安排車輛前往油庫提貨。

　　后經(jīng)多方查實(shí)，李某是從事成品油零售的個(gè)人，其從A公司購買成品油之后，轉(zhuǎn)售給當(dāng)?shù)貪O民等不需要發(fā)票的客戶。然后李某以開票金額3%的價(jià)格，將其騙取的發(fā)票非法對(duì)外銷售。

　　本案中，從李某手中購買虛開發(fā)票的是C公司，這是一家專門從事發(fā)票倒賣的皮包公司。李某某和C公司，為了騙取A公司開具出發(fā)票，他們向A公司提供了實(shí)際上屬于島內(nèi)某成品油銷售企業(yè)B公司的資料。但李某在提供資料時(shí)，將資料中的納稅識(shí)別號(hào)篡改成C公司的了。這樣，李某就從A公司騙取到購貨人是B公司，但對(duì)應(yīng)識(shí)別號(hào)屬于C公司的真實(shí)發(fā)票。由于當(dāng)時(shí)的發(fā)票認(rèn)證系統(tǒng)還存在漏洞，只能識(shí)別發(fā)票中的數(shù)字信息，不能識(shí)別漢字信息。所以，C公司拿到了這種識(shí)別號(hào)與公司名稱不相符的違規(guī)發(fā)票之后，還是可以實(shí)現(xiàn)申報(bào)抵扣。

　　A公司一直未發(fā)現(xiàn)實(shí)情，它在銷售完成后，依法進(jìn)行了納稅申報(bào)并繳納了稅款。

　　日后，C公司案發(fā)被司法機(jī)關(guān)處理。法院的判決書上作出如下描述，“C公司在與A公司沒有實(shí)際交易的情況下，取得了A公司開具的成品油發(fā)票，……C公司的行為構(gòu)成虛開發(fā)票”。同時(shí)，稽查局又去B公司調(diào)查取證，確認(rèn)B公司與A公司之間也不存在實(shí)際業(yè)務(wù)往來。

　　問題：A公司的行為是否構(gòu)成虛開？

　　稽查意見

　　根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款第一項(xiàng)的規(guī)定“為他人開具與實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票”，稽查局認(rèn)定A公司的行為構(gòu)成虛開發(fā)票。依據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十七條的規(guī)定，對(duì)A公司處以50萬元的罰款，并依法移送司法機(jī)關(guān)。

　　稽查局作出上述處罰，基于以下三點(diǎn)理由：

　　1.根據(jù)法院判決書和對(duì)B公司外調(diào)資料可以證明，實(shí)際購貨人是李某，既不是B公司、也不是C公司，因此A公司開出這張發(fā)票的行為，在客觀方面符合虛開的特征。

　　2.A公司存在兩項(xiàng)過錯(cuò)：一是未充分審核交易對(duì)象提供材料的真實(shí)性；二是未按照財(cái)務(wù)管理的規(guī)定，對(duì)大額現(xiàn)金交易走公對(duì)公賬戶。

　　3.國家稅款遭受巨額損失。

　　案件分析

　　筆者認(rèn)為，在本案中，A公司的開票行為不應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票的行為。理由如下：

　　1.A公司不具有虛開的主觀故意。對(duì)于A公司而言，業(yè)務(wù)真實(shí)發(fā)生，相關(guān)交易款項(xiàng)已經(jīng)收訖，貨物真實(shí)發(fā)出，并依據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定開具發(fā)票，進(jìn)行納稅申報(bào)。也就是說，A公司完全就沒有實(shí)施虛開行為的動(dòng)機(jī)和主觀故意，也不可能從虛開行為中獲得非法利益。在案件中，A公司是被欺騙、被利用的受害方。

　　2.A公司沒有深入調(diào)查交易對(duì)象的權(quán)利和義務(wù)。A公司已經(jīng)對(duì)李某某提供的材料做了形式審核，其基本義務(wù)及已完成。法律既沒有賦予A公司深入調(diào)查的權(quán)利，也沒有規(guī)定A公司有深入調(diào)查的義務(wù)。以此認(rèn)定A公司具有過錯(cuò)，違背了“法律不強(qiáng)人所難”的基本原理。

　　3.A公司接受李某某私人賬戶支付的大額現(xiàn)金，雖然違反了中國人民銀行《現(xiàn)金管理實(shí)施辦法》的規(guī)定，但根據(jù)過錯(cuò)責(zé)任的原則——“有過錯(cuò)才有責(zé)任；有什么樣的過錯(cuò)，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)什么樣的責(zé)任”，不能在該行為未違反稅法、發(fā)票管理辦法等規(guī)定的情況下，按照虛開發(fā)票對(duì)A公司進(jìn)行定性和處罰。

　　4.稅務(wù)機(jī)關(guān)的發(fā)票認(rèn)證系統(tǒng)存在一定的漏洞也是導(dǎo)致“善意開具”的原因之一。稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)票認(rèn)證系統(tǒng)存在的漏洞導(dǎo)致無法準(zhǔn)確識(shí)別公司名稱與識(shí)別號(hào)不符，也是出現(xiàn)此種現(xiàn)象的重要原因。

　　5.從已有證據(jù)看，李某和B公司之間已經(jīng)成立表見代理關(guān)系。由于李某和B公司之間已經(jīng)成立表見代理關(guān)系，從A公司的角度看，其與B公司之間的民事法律關(guān)系已經(jīng)成立，也就意味著A公司銷售給B公司石油的事實(shí)是被法律承認(rèn)的。因此，稅法不能無視民事法律關(guān)系而簡單地認(rèn)定A公司存在虛開發(fā)票行為。

　　綜上，雖然李某某和C公司勾結(jié)串通，隱瞞交易真相，但是按照稽查局取得的證據(jù)材料，A公司真實(shí)、完整地履行了交易行為，并開具出與交易行為相符的發(fā)票。所以，A公司的行為屬于“善意開具”，不構(gòu)成虛開發(fā)票行為。